مطابق ماده ۱۵۷ ق.م.م، نسبت به مؤدیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه “منبع درآمد” خودداری نموده‌اند یا اصولاً طبق مقررات قانون یادشده مکلف به تسلیم اظهارنامه در سررسید پرداخت مالیات نیستند مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می‌باشد و پس از گذشتن پنج سال مذکور مالیات متعلق قابل مطالبه نخواهد بود.
در صورتی که مالیات به هر دلیل از غیرمؤدی مطالبه شده باشد، پس از تأیید مراتب از طرف هیأت حل اختلاف مالیاتی، مطالبه مالیات از غیرمؤدی در هر مرحله‌ای که باشد کان لم یکن تلقی می‌گردد و در این صورت اداره امور مالیاتی مکلف است بدون رعایت مرور زمان موضوع این ماده، ظرف یک سال از تاریخ صدور رأی هیأت مزبور مالیات متعلق را از مؤدی واقعی مطالبه نماید وگرنه مشمول مرور زمان خواهد بود.
خلاصۀ مرور زمان مالیاتی در خصوص مالیاتها به شرح زیر می‌باشد:
۱. مالیات بر دارایی موضوع باب دوم قانون مالیات‌های مستقیم مشمول مرور زمان مالیاتی نمی‌باشد.
۲. مالیات و عوارض ارزش افزوده موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ از شمول قاعده مرور زمان خارج می‌باشد.
۳. مالیات بر درآمدهایی که مؤدیان آنها مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی می‌باشند:
۱-۳- در صورتی که اظهارنامه تسلیم نموده باشند، نسبت به درآمد یا فعالیت‌های انتفاعی کتمان شده، مدت مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه می‌باشد.
۲-۳- در صورتی که اظهارنامه تسلیم ننموده باشند، مدت مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه می‌باشد.
۴. مالیات بر درآمدهایی که مؤدیان آنها مکلف به تسلیم اظهارنامه در سررسید پرداخت مالیات نمی‌باشند، (مانند مالیات حقوق)، مدت مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می‌باشد.
۵. در موارد مطالبه مالیات از غیرمؤدی و با تأیید هیأت حل اختلاف مالیاتی، برای مطالبه مالیات از مؤدی واقعی، اداره امور مالیاتی بدون رعایت مرور زمان موضوع ماده ۱۵۷ ق.م.م،ظرف یک سال از تاریخ صدور رأی، مکلف است مطالبه نماید وگرنه مشمول مرور زمان خواهد بود.
۶. در خصوص جریمه‌های مالیاتی:
۱-۶- جریمه‌های مربوط به مالیات بر درآمد حقوق، طبق مفاد ماده ۹۰ ق.م.م، مشمول مرور زمان مالیاتی بوده و مدت آن پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می‌باشد.
۲-۶- سایر جریمه‌ها اعم از جریمه‌های مالیات و عوارض ارزش افزوده، مالیات بر دارایی و سایر منابع مالیات بر درآمد تابع قاعده مرور زمان نمی‌باشند.
۳-۶- جریمه‌های موضوع ماده ۱۶۹ مکرر ق.م.م، اصلاحی ۲۷/۱۱/۱۳۸۰ و ماده ۱۶۹ ق.م.م، اصلاحی ۳۱/۰۴/۱۳۹۴: مطابق مفاد ماده ۱۶۹ مکرر جریمه‌های متعلق با رعایت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ ق.م.م، قابل مطالبه خواهند بود و در مفاد تبصره ۴ ماده ۱۶۹ ق.م.م، اصلاحی ۳۱/۰۴/۱۳۹۴، نحوه رسیدگی، مطالبه، حل اختلاف و وصول جرایم و ترتیبات پرداخت آن طبق مقررات در هر دوره مالیاتی طبق مقررات ق.م.م اصلاحی ۳۱/۰۴/۱۳۹۴ با رعایت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ انجام می‌شود و مطابق تبصره ۶ اصلاحیه اخیر مقررات اصلاحی به جریمه‌های ماده ۱۶۹ مکرر سابق تسری یافته است.
بنا به مراتب اراده قانونگذار شمول قاعده مرور زمان نسبت به جریمه‌های موضوع مواد ۱۶۹ مکرر و ۱۶۹ ق.م.م بوده و این موضوع در متن هر دو ماده با جزئی تفاوت منظور شده است.
مبدأ احتساب مرور زمان
۱. مطابق بند (۱) بخشنامه شماره ۱۲۳/۹۶/۲۰۰ مورخ ۰۷/۰۹/۱۳۹۶ سازمان امور مالیاتی کشور، مبدأ احتساب مرور زمان، تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه تعیین گردیده بود.
۲. هیأت عمومی دیوان عدالت اداری طی دادنامه شماره ۱۳۱۰۵ مورخ ۰۸/۱۱/۱۳۹۸ علیرغم اعلام مغایرت بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور، مبدأ احتساب مرور زمان را مشخص ننموده است، لیکن با توجه به استدلال به عمل آمده و استناد به ماده ۱۵۷ ق.م.م و اینکه مؤدیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری نموده‌اند یا اصولاً طبق مقررات ق.م.م، مکلف به تسلیم اظهارنامه در سررسید پرداخت مالیات نیستند، مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می‌باشد. تلویحاً مبدأ مرور زمان مالیاتی را تاریخ سررسید پرداخت اعلام نموده است.
۳. آخرین بخشنامه مرتبط با موضوع طی شماره ۸/۹۹/۲۱۰ مورخ ۱۹/۰۱/۱۳۹۹ توسط سازمان امور مالیاتی کشور، مبدأ احتساب مرور زمان را تاریخ سررسید پرداخت مالیات سال عملکرد اعلام نموده است که در راستای دادنامه دیوان عدالت اداری می‌باشد.
کنکاش در بخشنامه‌ها و دادنامه هیأت عمومی دیوان عدالت اداری و اختلاف نظرهایی که در بین صاحب نظران حوزه مالیاتی وجود دارد، نشانگر وجود ابهام در قانون می‌باشد و علیرغم اینکه موضوع مرور زمان و مهلت مرور زمان در قانون مالیات‌های مستقیم مشخص گردیده است ولی مبدأ احتساب مرور زمان مطالبه جریمه‌های ماده ۱۶۹ با مبدأ احتساب مرور زمان مالیاتی در ماده ۱۵۷ ق.م.م، (اظهارنامه و سررسید پرداخت) مطابقت ندارد و برای جریمه‌ها تکلیفی برای مؤدیان نسبت به تسلیم اظهارنامه وجود ندارد و اصولاً هم برای تخلف اظهارنامه تسلیم نمی‌گردد و از طرفی جریمه توسط مؤدی تعیین نمی‌گردد که تاریخ سررسید پرداخت داشته باشد، لذا مبدأ احتساب ماده ۱۵۷ ق.م.م، قابلیت تسری به جریمه‌های ماده ۱۶۹ را نداشته و قیاس مع‌الفارق می‌باشد.
در پایان به دلیل وجود خلاء قانونی در خصوص مبدأ احتساب مرور زمان مالیاتی برای رسیدگی و مطالبه جریمه‌های موضوع ماده ۱۶۹ ق.م.م، پیشنهاد می‌گردد در اصلاحات آتی متن ذیل به عنوان تبصره (۷ ) به ماده ۱۶۹ ق.م.م الحاق گردد:
تبصره (۷): مبدأ محاسبه مرور زمان رسیدگی به جریمه‌های موضوع این ماده، تاریخ انقضای مهلت ارائه فهرست معاملات در هر دوره می‌باشد.
